(NIIF) Reconocimiento como pasivos de la inversión complementaria al capital asignado. Concepto 399 de 2017.

Resumen: Con fundamento en los marcos técnicos normativos una entidad realizará los juicios necesarios para determinar si los recursos designados para efectos legales como inversión suplementaria al capital asignado cumplen los requisitos para ser reconocidos como un componente de los activos, pasivos o patrimonio.

Concepto 399 CTCP 02 de Mayo de 2017.

CONSULTA (TEXTUAL)

Respecto de la posibilidad que una  sucursal de sociedad extranjera registre contablemente una obligación financiera (pasivo) a cargo de un tercero acreedor que celebró un contrato de mutuo con la casa principal de aquella sucursal.

Para resolver la anterior consulta de manera general rogamos considerar los siguientes supuestos de hecho y derecho:

I. Del régimen cambiario en materia de operaciones entre la casa principal y la sucursal de sociedad extranjera

Como es conocido por ustedes, el artículo 32 de la Resolución Externa del Banco de la República. establece que entre una sociedad extranjera y su sucursal en Colombia solo podrá hacerse transferencias de divisas por alguno de los siguientes conceptos:

1.   Transferencia de capital asignado o suplementario.

2.   Reembolso de utilidades y capital asignado o suplementario.

3.   Pago por concepto de operaciones reembolsables de comercio exterior de bienes, de conformidad con fas normas aduaneras y tributarias.

4.   Pago por concepto de servicios, de conformidad con las normas tributarias.

Como se lee, desde el punto de vista cambiario, entre una sociedad extranjera (casa principal) y su sucursal en Colombia no pueden existir operaciones de endeudamiento.

De esta manera, el “fondeo” de recursos hacia la sucursal en Colombia siempre utiliza una de dos vías: aumento del capital asignado o aumento de la inversión suplementana al capital asignado.

Sin embargo, esos dineros que utiliza la casa principal para girar a la sucursal pueden derivar de un contrato de mutuo celebrado entre aquella (la casa principal) y un tercero acreedor. Gráficamente el flujo de recursos se da así:

(cuadro)

Las condiciones contractuales de ese contrato muestran las siguientes características:

**La obligada directa es la sucursal en Colombia.

**Los flujos de recursos para el cumplimiento del retorno del principal y el pago de los intereses deben generarse por la operación económica desarrollada en Colombia.

**Todos los bienes (tangibles o intangibles) en Colombia asignados a la Sucursal para e! desarrollo del objeto social quedan en garantía en favor del tercero prestamista.

II. Desde el punto de vista tributario

En relación con la posibilidad de asignar el crédito obtenido por una sociedad extranjera a una sucursal ubicada en Colombia para efecto de/ desarrollo de sus actividades se debe tener en cuenta lo siguiente:

a.  El parágrafo del artículo 20-2 del ET que regula lo relacionado con la tributación de las sucursales, señala:

“Para propósitos de la atribución de las rentas y ganancias ocasionales a que se refiere este añicu10F los establecimientos permanentes y las sucursales de sociedades extranjeras deberán llevar contabilidad separada en la que se discriminen claramente los ingresos, costos y gastos que les sean atribuibles. Sin perjuicio del cumplimiento por parte de los obligados al régimen de precios de transferencia de los deberes formales relativos a la declaración informativa y a la documentación comprobatoria, para efectos de lo establecido en este artículo, la contabilidad de los establecimientos permanentes de las sucursales de sociedades extranjeras deberá estar soportada en un estudio sobre las funciones, activos, riesgos y personal involucrados en la obtención de fas rentas V de las qanancias ocasionales atribuidas a ellos. ” (Subraya y negrilla fuera del texto)

b.  Por su parta el artículo 8 del Decreto No. 3026 de 2013 (por el cual se reglamenta parcialmente el Estatuto Tributario) dispone en relación con el patrimonio de las personas naturales sin residencia en Colombia y sociedades y entidades extranjeras lo siguiente:

“El patrimonio de los contribuyentes que sean personas naturales sin residencia en Colombia o sociedades o entidades extranjeras que tengan un establecimiento permanente o sucursal en Colombia será el que se atribuya al establecimiento o sucursal de conformidad con lo establecido en el artículo 20-2 del Estatuto Tributario lo previsto en el presente decreto” (Subraya fuera del texto)

c.  En cuanto a la “atribución ” el artículo 12 del mencionado Decreto 3026 preceptúa que para efectos de la determinación de los activos, pasivos, capital, ingresos, costos y gastos atribuibles a Una sucursal durante un año o periodo gravable, se deberá elaborar un estudio de acuerdo con el principio de plena competencia en el cual se tengan en cuenta las funciones activos personal riesgos asumidos por la empresa a través de la sucursal y de las otras partes de la empresa de la sucursal forma parte. en la obtención de rentas de ganancias ocasionales.

d.  En consecuencia, es posible que los créditos obtenidos por la entidad extranjera (casa principal) y asignados a [as actividades que desarrolla su Sucursal en Colombia como inversión suplementaria por medio del ISCA, puedan ser reconocidos tributariamente como un pasivo.

Al respecto, fa DIAN mediante Oficio No, 036855 de 2015, en relación a la inquietud de si deben ser atribuidos al establecimiento permanente o sucursal con base en el principio de plena competencia [os costos y gastos en los que incurre la persona natural o jurídica extranjera en el desarrollo de la actividad empresarial reitera lo señalado en el Concepto No. 062587 del 12 de noviembre de 2014, así:

(…) para el establecimiento permanente los criterios de determinación de la base gravable del impuesto sobre la renta como son los activos, pasivos, capital ingresos, costos y gastos atribuibles conforman su patrimonio y, por tanto, también el patrimonio de la persona natural o jurídica extranjera sin domicilio en el territorio nacional; de modo que el crédito obtenido en el exterior por una sociedad extranjera y asignado mediante inversión a una sucursal ubicada en el territorio nacional – en los términos planteados – puede ser reconocido fiscalmente como un pasivo por ésta última, siempre que se encuentre soportado en el correspondiente estudio previsto en el artículo 12 del Decreto 3026 de 2013″ (Negrilla fuera del texto)”.

III. Desde el punto de vista de los marcos normativos contables – NIIF 9

Bajo la óptica de las normas internacionales de contabilidad también estamos frente a un instrumento financiero de naturaleza pasiva, toda vez que:

***Existe un contrato de mutuo (préstamo) que derivan en consecuencias económicas para las pates que no pueden evitarse. Si bien este contrato puede ser suscrito entre la matriz y e/ tercero, todos sus efectos contractuales se imponen a la sucursal.

***Al existir un contrato de mutuo existen dos partes en la relación: deudor (sucursal) y acreedor (tercero prestamista) que registrarán la operación de manera recíproca. Mientras la sucursal reconoce el pasivo financiero (tiene una obligación de pago) contablemente el tercero lo registrará como un activo financiero.

***Existen giros de recursos de una entidad a otra.

***Si han fijado intereses y condiciones de pago para el retorno de capital (dejando por fuera cualquier calificación de instrumento de patrimonio).

Desde el punto vista del marco conceptual de las normas internacionales de información financiera, en cuanto a la representación fiel:

“Los informes financieros representan fenómenos económicos en palabras y en números, Para ser útil, la información financiera debe no solo presentar los fenómenos relevantes, sino que también debe representar fielmente los fenómenos que pretende representar”.

En ese orden de ideas, si bien el pasivo es contraído por la Matriz de la Sucursal y su tercero, dicha obligación es contraída para que la Sucursal pueda ejecutar proyectos de inversión en Colombia, por ende el endeudamiento debería ser reconocido por la Sucursal, representando de esta forma fielmente la naturaleza de la transacción.

De esta manera claramente, en el supuesto planteado, ¿la sucursal de sociedad extranjera reconocerá contablemente un pasivo financiero en favor del tercero acreedor (no de su casa principal)?

CONSIDERACIONES Y RESPUESTA

Dentro del carácter ya indicado, las respuestas del CTCP son de naturaleza general y abstracta, dado que su misión no consiste en resolver problemas específicos que correspondan a un caso particular.

Ei CTCP se ha pronunciado en varios de sus conceptos sobre el tratamiento contable de la inversión suplementaria del capital asignado. Incluimos a continuación un resumen de ellos, los cuales pueden ser consultados en la página www.ctcp.gov.co, enlace conceptos.

Ahora bien, el CTCP no tiene competencia para pronunciarse sobre el tratamiento fiscal que se debe dar a los recursos recibidos de sucursales extranjeras, por Io que estos asuntos deben consultarse a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.